Declaración anual de activos en el exterior

Los individuos que sean residentes fiscales y las entidades nacionales (términos definidos), deben reportar ante la DIAN sus activos en el exterior mediante la declaración aludida. Esta declaración anual solo debe presentarse cuando dichos activos superen las 2.000 UVT ($76.008.000 en valores 2022), al 1° de enero del año en que se declara. Aun cuando las pautas para cumplir con esta declaración parecerían fáciles, a continuación, enumero los asuntos que considero más controversiales y sobre los que más suelen errar los declarantes:

1) En la declaración de activos en el exterior, el valor patrimonial en pesos de los activos no debe recalcularse a la TRM vigente al 1° de enero de cada año. Fiscalmente, los activos en moneda extranjera se registran por el valor de su reconocimiento inicial. Esto es esencial para evitar distorsiones y rentas por comparación patrimonial (aumento anual del patrimonio sin respaldo en utilidades o rentas que le hubieran permitido este incremento).

Por ejemplo, si al 1° de enero de 2020 el declarante registró $100 sobre X activo, y recalculara este valor con la TRM del 1° de enero de 2022, con el aumento del dólar, terminaría registrando el mismo activo X por $121, generándose $21,5 de renta por comparación patrimonial y de costo fiscal distorsionado (solo hasta que se enajena se sabe si se generó utilidad o pérdida). Solo las inversiones adicionales, disminuciones, ingresos y costos nuevos se registran a una nueva TRM.

2) Aunque parezca sencillo, cuando se acude a la definición legal de lo que se entiende por activos en el exterior, el tema se complica. Por ejemplo: (i) la DIAN con base en la definición mencionada, ha dicho reiteradamente que las cuentas de compensación en el exterior (cuentas para operaciones cambiarias reportadas ante el Banco de la República) no debe incluirse dentro de la declaración de activos en el exterior, (ii) legalmente, se establece que se entienden como activos en Colombia las acciones o participaciones en sociedades extranjeras con “negocios o inversiones en Colombia”.

3) Las cuentas bancarias en el exterior con dos o más personas como titulares es uno de los casos más comunes de activos en el exterior. Pues bien, no existe regla alguna que establezca en caso de co-titularidad quién debe declarar dichas cuentas. Por ejemplo, si unos cónyuges son co-titulares de una cuenta de US$3000, para determinar si alguno de ellos reporta el 100% de ese valor o cada uno el 50%, deben verificarse las facultades sobre la cuenta (disposición conjunta o alternativa), y acudirse a todo tipo de reglas interpretativas.

Esto dista de ser un tema académico, ya que con las normas CRS (ver “Intercambio global de información” publicado en esta sección el 18 de julio de 2020), la mayoría de veces la DIAN se entera de las cuentas bancarias que los residentes colombianos tienen en el exterior, directamente o a través de vehículos de inversión.

4) La DIAN conceptuó que los pertenezcan al régimen SIMPLE (categoría completamente diferente del antiguo régimen simplificado de IVA), no deben presentar declaración de activos en el exterior.

Respecto a los anterior, se advierte que: (i) las sanciones son cuantiosas por no enviar, enviar tarde o con errores la declaración de activos en el exterior, y (ii) existen otros potenciales reportes cuando se tengan activos en el exterior, para lo cual los remito a mi columna titulada “Reporte de activos en el exterior”, publicada el 7 de agosto de 2020 en esta sección.

Esta limitación afecta importantes exenciones, tales como aquellas por aportes voluntarios a pensiones y a cuentas AFC.
Para depurar la renta en su declaración, los individuos deben como primera medida segmentar sus ingresos según su origen. Esto para evitar que las erogaciones asociadas o requeridas para producir un tipo de ingreso disminuyan otro tipo de renta, y que los beneficios otorgados a un tipo de ingreso se extienda a otro; así, los individuos deben depurar separadamente sus rentas de capital (principalmente rendimientos financieros y arrendamiento), rentas de trabajo, y rentas no laborales (el resto), siendo cada tipo de renta susceptible de detraerse con las erogaciones autorizadas por el ET para cada una de ellas, y beneficios particulares.
Luego, todas las rentas se mezclan en la cédula general de la declaración de renta para aplicar la tarifa del impuesto, salvo aquellas rentas por dividendos y ganancias ocasionales que nunca se mezclan. Es precisamente en esta cédula general, en donde el ET establece el importante límite aludido (artículos 336 y 388 ET).
Dentro de las exenciones frecuentemente más usadas, flexibles para planeaciones y sustanciales, se destacan aquellas por aportes voluntarios a pensiones y a cuentas AFC (“Ahorro para el Fomento de la Construcción”). Cuando se leen individualmente estos beneficios parecen generosos, hasta que el contribuyente antes de liquidar su impuesto se topa con el límite general aludido.
Los montos que el trabajador o independiente destine a pensiones voluntarias y/o cuentas AFC están exentos hasta un 30% del ingreso anual, sin superar las 3.800 UVT ($144.415.000 en valores 2022). Lo que el contribuyente con frecuencia ignora es que estas exenciones, al sumarse con las otras exenciones en la cédula general (v.g. 25% de renta exenta para trabajadores) y con el resto de deducciones, no pueden superar en conjunto ni el 40% del ingreso neto (ingresos totales menos aportes obligatorios), ni las 5.040 UVT anuales mencionadas.
La Corte Constitucional mediante la sentencia C-061 de 2021 consideró que las limitaciones generales mencionadas eran constitucionales, siempre y cuando no afectaran las exenciones otorgadas: (i) antes de 2018, (ii) que requirieran de una contraprestación para acceder a dicha exención (v.g. exención por inversión en aserríos), y (iii) que dicha contraprestación ya se hubiera cumplido.
Por ende, bajo las normas indicadas y la sentencia de la Corte, consideramos que las limitaciones generales mencionadas (arts. 336 y 388 ET) se mantienen vigentes frente a las exenciones más recurridas por los individuos, tales como aportes a pensiones voluntarias, a cuentas AFC, renta exenta general para quienes perciben rentas de trabajo, entre otras. Las limitaciones mencionadas no afectan ni las rentas exentas de la CAN (Comunidad Andina de Naciones), ni las primas de los servidores diplomáticos.